去年兩會(huì)期間，《中國(guó)經(jīng)營(yíng)報(bào)》曾就“設(shè)稅權(quán)”歸屬問(wèn)題，先后推出《國(guó)務(wù)院“設(shè)稅授權(quán)”廢止動(dòng)議》《“設(shè)稅權(quán)”理應(yīng)回歸全國(guó)人大》兩篇報(bào)道，引起社會(huì)廣泛討論，該話題也成為代表、委員們討論的焦點(diǎn)之一。

“設(shè)稅權(quán)”問(wèn)題的本質(zhì)是要遵循“稅收法定原則”?，F(xiàn)在這一觀念已深入人心，并且得到了最高決策層領(lǐng)導(dǎo)的高度重視?！吨泄仓醒腙P(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》（以下稱《決定》）明確提出“落實(shí)稅收法定原則”。

北京大學(xué)法學(xué)院教授、中國(guó)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)會(huì)長(zhǎng)劉劍文在接受本報(bào)記者專訪時(shí)表示，這是“稅收法定原則”第一次寫(xiě)入黨的重要綱領(lǐng)性文件中，凸顯未來(lái)我國(guó)加強(qiáng)稅收立法的“頂層設(shè)計(jì)”。財(cái)稅體制改革成為全面改革的核心要素，是啟動(dòng)新一輪改革的“牛鼻子”，也是新一輪改革的突破口。為此要落實(shí)好稅收法定原則，必須以法治方式處理好國(guó)家與納稅人、立法與行政、中央與地方等多維度的復(fù)雜關(guān)系。

財(cái)稅改革的“頂層設(shè)計(jì)”

稅收法定原則已經(jīng)在我國(guó)的法律層面得到了正式確立。但是目前，我國(guó)的稅收法律體系，距離這一要求還有相當(dāng)大的差距。

《中國(guó)經(jīng)營(yíng)報(bào)》：去年兩會(huì)期間，“設(shè)稅權(quán)”歸屬問(wèn)題引起社會(huì)廣泛討論，成為了兩會(huì)代表、委員們討論的焦點(diǎn)之一。今年的兩會(huì)即將召開(kāi)，在過(guò)去的一年里，“設(shè)稅權(quán)”歸屬問(wèn)題有什么變化？

劉劍文：“設(shè)稅權(quán)”問(wèn)題的本質(zhì)是如何落實(shí)稅收法定原則。以前，這一觀念只是在法學(xué)界達(dá)成了一致，現(xiàn)在，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展進(jìn)步，這一觀念已深入人心，并且得到了最高決策層領(lǐng)導(dǎo)的高度重視。

值得注意的是，去年11月，黨的十八屆三中全會(huì)后，《決定》積極回應(yīng)了社會(huì)各界的呼吁，在“推動(dòng)人民代表大會(huì)制度與時(shí)俱進(jìn)”一條中正式寫(xiě)入“落實(shí)稅收法定原則”，并且在“推進(jìn)法治中國(guó)建設(shè)”部分中著重強(qiáng)調(diào)了對(duì)法規(guī)、規(guī)章、規(guī)范性文件的審查以及對(duì)行政執(zhí)法的監(jiān)督。

這是“稅收法定原則”第一次寫(xiě)入黨的重要綱領(lǐng)性文件中，凸顯了未來(lái)我國(guó)加強(qiáng)稅收立法的“頂層設(shè)計(jì)”。

《中國(guó)經(jīng)營(yíng)報(bào)》：目前，我國(guó)現(xiàn)行的法律體系中對(duì)于稅收法定原則是如何規(guī)定的？

劉劍文：目前，我國(guó)還沒(méi)有將稅收法定原則上升到憲法原則的高度。我國(guó)《憲法》第56條規(guī)定：“中華人民共和國(guó)公民有依照法律納稅的義務(wù)。”

一般認(rèn)為，盡管稅收法定原則目前在我國(guó)憲法中有一定的依據(jù)，但這一規(guī)定并沒(méi)有完整、準(zhǔn)確體現(xiàn)稅收法定主義的精神。不過(guò)，稅收法定原則已為我國(guó)現(xiàn)行立法實(shí)踐所接受、確認(rèn)。

《立法法》第8條明確地將財(cái)政、稅收基本制度作為法律保留事項(xiàng)，只能通過(guò)制定法律予以規(guī)定。《稅收征收管理法》第3條則規(guī)定：“稅收的開(kāi)征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行；法律授權(quán)國(guó)務(wù)院規(guī)定的，依照國(guó)務(wù)院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行。任何機(jī)關(guān)、單位和個(gè)人不得違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定，擅自做出稅收開(kāi)征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅和其他同稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定?！?/p>

這表明，稅收法定原則已經(jīng)在我國(guó)的法律層面得到了正式確立。但是目前，我國(guó)的稅收法律體系，距離這一要求還有相當(dāng)大的差距。在現(xiàn)行的18個(gè)稅種中，只有《個(gè)人所得稅法》《企業(yè)所得稅法》和《車船稅法》這3部法律，絕大多數(shù)稅收事項(xiàng)都是依靠行政法規(guī)、規(guī)章及規(guī)范性文件來(lái)規(guī)定，稅收授權(quán)立法明顯居于主導(dǎo)地位。

正確處理改革和立法的關(guān)系

立法與改革應(yīng)當(dāng)是相輔相成、互相促進(jìn)的。深化財(cái)稅體制改革的過(guò)程，也應(yīng)當(dāng)同時(shí)是落實(shí)稅收法定原則的過(guò)程。

《中國(guó)經(jīng)營(yíng)報(bào)》：你曾向全國(guó)人大法工委提交了一份材料，提出全國(guó)人大應(yīng)擇機(jī)廢止1984年以來(lái)給予國(guó)務(wù)院設(shè)置稅種的有關(guān)授權(quán)，由全國(guó)人大以立法形式確定各類稅種的設(shè)置和征收。由于涉稅權(quán)涉及現(xiàn)行的財(cái)稅體制改革，你認(rèn)為，具體該如何實(shí)施呢？

劉劍文：從實(shí)現(xiàn)路徑來(lái)看，我建議全國(guó)人大擇機(jī)廢止1985年的稅收立法授權(quán)，正式收回稅收立法權(quán)。需要說(shuō)明的是，這并不意味著現(xiàn)有的稅收法規(guī)、規(guī)章自動(dòng)失效，因?yàn)槭栈厥跈?quán)只能對(duì)撤銷之日以后發(fā)生效力，而不會(huì)產(chǎn)生溯及效力。

在全國(guó)人大立法之前，現(xiàn)行的稅收行政法規(guī)仍然有效，但要遵循一個(gè)原則，即國(guó)務(wù)院可以在不增加納稅人稅負(fù)的前提下對(duì)現(xiàn)行稅收條例進(jìn)行修改；這也不排斥今后的新授權(quán)立法和授權(quán)試點(diǎn)，但這些授權(quán)都應(yīng)當(dāng)遵循具體、明確、“一事一議”的標(biāo)準(zhǔn)，不能再進(jìn)行空白授權(quán)和一攬子授權(quán)。

應(yīng)當(dāng)看到，稅收法定并不要求一切稅收問(wèn)題都必須制定法律，而是強(qiáng)調(diào)稅收行為必須滿足合法性的要件，必須獲得法律的明確許可或立法機(jī)關(guān)的專門授權(quán)。

《中國(guó)經(jīng)營(yíng)報(bào)》：有觀點(diǎn)認(rèn)為，稅收法定固然重要，但立法耗時(shí)太長(zhǎng)，不符合改革的效率要求，因此我國(guó)的稅制改革還是應(yīng)當(dāng)摸著石頭過(guò)河。你怎么看這個(gè)問(wèn)題？

劉劍文：我認(rèn)為這種觀點(diǎn)沒(méi)有清晰地認(rèn)識(shí)到改革與立法的關(guān)系，也沒(méi)有很好地理解《決定》“頂層設(shè)計(jì)”的思維、對(duì)“落實(shí)稅收法定原則”的要求。

首先，“落實(shí)”不僅僅要在觀念上加以確立、在紙面上加以宣示，更要在改革中將稅收法定付諸實(shí)踐，盡快把各個(gè)稅種的規(guī)定上升為法律。

在本屆全國(guó)人大常委會(huì)公布的立法規(guī)劃中，增值稅法等單行稅法被列入第一類立法項(xiàng)目，這就充分表現(xiàn)出落實(shí)稅收法定原則的決心。

其次，立法與改革應(yīng)當(dāng)是相輔相成、互相促進(jìn)的。深化財(cái)稅體制改革的過(guò)程，也應(yīng)當(dāng)同時(shí)是落實(shí)稅收法定原則的過(guò)程。立法與改革本是一個(gè)常識(shí)性的問(wèn)題，可在我國(guó)反而成為了一個(gè)問(wèn)題，令人不解。常識(shí)告訴我們，當(dāng)然是應(yīng)當(dāng)先立法后改革，即先立后破，改革應(yīng)當(dāng)在法治的框架內(nèi)進(jìn)行，這樣的改革才不會(huì)迷失方向，沒(méi)有法治指引的改革，是沒(méi)有靈魂的改革。

當(dāng)然，落實(shí)稅收法定原則需要一個(gè)循序漸進(jìn)的過(guò)程。要求短時(shí)間內(nèi)將所有稅種都制定法律，可能并不現(xiàn)實(shí)。更為理性的選擇是分清輕重緩急，將條件相對(duì)成熟、社會(huì)關(guān)注度最高的稅種先行立法。

《中國(guó)經(jīng)營(yíng)報(bào)》：你認(rèn)為該如何分步驟的落實(shí)稅收法定原則？

劉劍文：從理論上講，稅收法定原則可以劃分為三個(gè)階段，一是民意機(jī)關(guān)掌握稅收立法權(quán)，以此規(guī)范行政機(jī)關(guān)的權(quán)力；二是上升為憲法原則，以此規(guī)范立法機(jī)關(guān)的權(quán)力；三是站在納稅人基本權(quán)利的高度，打通“征稅”與“用稅”，將財(cái)政收入、支出、管理均納入法定的范圍。

從現(xiàn)實(shí)情況看，我國(guó)最為緊迫的任務(wù)還是實(shí)現(xiàn)第一階段的要求，逐步將各個(gè)稅種的法律規(guī)范都上升為法律。而在條件成熟時(shí)，還應(yīng)積極推動(dòng)稅收法定原則“入憲”。具體來(lái)說(shuō)，可以考慮將現(xiàn)行憲法第56條修訂為：“公民或法人有依法律按負(fù)擔(dān)能力平等納稅的義務(wù)?！蓖瑫r(shí)，新增1款作為第56條第2款：“納稅人、征稅對(duì)象、計(jì)稅依據(jù)、稅率等稅收要素應(yīng)當(dāng)由法律規(guī)定?！睂⒍愂辗ǘㄔ瓌t上升為憲法原則，能夠?yàn)槲覈?guó)完善科學(xué)的財(cái)稅體制打牢憲法基石，推動(dòng)現(xiàn)代財(cái)政制度的建立，進(jìn)而為法治中國(guó)建設(shè)的實(shí)現(xiàn)提供堅(jiān)強(qiáng)的制度保障。

《中國(guó)經(jīng)營(yíng)報(bào)》：在本輪稅制改革中，“營(yíng)改增”和房產(chǎn)稅改革是主要推進(jìn)方向。你認(rèn)為如何在這兩個(gè)稅種改革？如何落實(shí)稅收法定原則？

劉劍文：我認(rèn)為，落實(shí)稅收法定原則的突破口是房產(chǎn)稅立法。相比之下，房產(chǎn)稅立法又更顯重要。

“營(yíng)改增”主要是減輕稅負(fù)，因此在人大立法之前，還可以通過(guò)國(guó)務(wù)院修改有關(guān)的稅收法規(guī)的形式進(jìn)行。

而房產(chǎn)稅改革則是要擴(kuò)大征收范圍，涉及到增加納稅人的稅負(fù)。同時(shí)，房產(chǎn)稅是直接稅，納稅人對(duì)增稅的反應(yīng)最為敏感、直接，因而很需要通過(guò)立法來(lái)推進(jìn)改革，以此凝聚共識(shí)、減小阻力，以程序正當(dāng)性保障目的正當(dāng)性。

什么是稅收法定原則？

稅收法定原則，又稱稅收法律主義，是當(dāng)今各國(guó)通行的稅法基本原則，也是一個(gè)法律常識(shí)性問(wèn)題。

一般認(rèn)為，稅收法定原則的內(nèi)涵包括三個(gè)方面：一是要素法定，即納稅人、課稅對(duì)象、稅基、稅率、稅收優(yōu)惠等基本稅收要素應(yīng)當(dāng)由法律規(guī)定；二是要素確定，即法律對(duì)稅收要素的規(guī)定必須是盡量明確的，以避免出現(xiàn)漏洞和歧義；三是征稅合法，即征稅機(jī)關(guān)必須嚴(yán)格按照法律規(guī)定的課稅要素與征納程序來(lái)征收稅款，不允許擅自變更。

需要強(qiáng)調(diào)的是，稅收法定的核心在于“法”，而此處的“法”僅指狹義的法律，是由最高立法機(jī)關(guān)通過(guò)立法程序制定的法律文件。是指全國(guó)人大及其常委會(huì)制定的法律，而不包括行政法規(guī)、規(guī)章及其他規(guī)范性文件。

由于稅收法定原則在我國(guó)長(zhǎng)期沒(méi)有得到必要的重視和宣傳，社會(huì)上還未能很好地理解這一原則的精神內(nèi)涵和實(shí)質(zhì)。

例如，有觀點(diǎn)認(rèn)為，“稅收法定”的“法”包括法律、法規(guī)、規(guī)章等各類法律淵源，落實(shí)稅收法定原則就是要加快修改現(xiàn)有的法規(guī)、規(guī)章，或者就是要約束地方不得隨意變更中央的各類規(guī)定。

這些觀點(diǎn)是對(duì)稅收法定原則的誤讀，可能給今后的財(cái)稅法治建設(shè)帶來(lái)不必要的干擾與阻礙，不利于推進(jìn)國(guó)家治理體系與治理能力的現(xiàn)代化轉(zhuǎn)型。

因此，我們很有必要正本清源，認(rèn)真領(lǐng)會(huì)《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》中的相關(guān)精神，準(zhǔn)確理解稅收法定原則。

我國(guó)稅收授權(quán)立法制度的由來(lái)

稅收授權(quán)立法制度產(chǎn)生于20世紀(jì)80年代改革開(kāi)放初期，當(dāng)時(shí)我國(guó)正處在從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向有計(jì)劃的商品經(jīng)濟(jì)過(guò)渡的轉(zhuǎn)軌時(shí)期。

計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代，國(guó)有企業(yè)沒(méi)有自主經(jīng)營(yíng)權(quán)，企業(yè)利潤(rùn)需要上繳政府，經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)好壞與企業(yè)無(wú)關(guān)，缺乏活力。

從1983年開(kāi)始，國(guó)家進(jìn)行國(guó)營(yíng)企業(yè)的“利改稅”試點(diǎn)工作——對(duì)盈利的國(guó)營(yíng)大中型企業(yè)原來(lái)上繳的利潤(rùn)采取稅收的形式收歸財(cái)政。

當(dāng)時(shí)的“利改稅”分兩步實(shí)施：第一步是國(guó)營(yíng)大中型企業(yè)實(shí)行稅利并存，規(guī)定根據(jù)企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，按55%的稅率繳納所得稅，稅后利潤(rùn)國(guó)家按核定的比例留給企業(yè)，其余歸國(guó)家財(cái)政。

第二步是徹底取消國(guó)營(yíng)大中型企業(yè)的利潤(rùn)形式，從利稅并存轉(zhuǎn)到以稅代利，完全實(shí)行了單一的征稅制。

按照當(dāng)時(shí)中央的統(tǒng)一部署，國(guó)營(yíng)企業(yè)“利改稅”的第二步從1983年10月開(kāi)始。此項(xiàng)改革是涉及經(jīng)濟(jì)體制的重大問(wèn)題，因此必須有法律依據(jù)。作為代表全國(guó)人民意志的最高權(quán)力機(jī)關(guān)全國(guó)人大，理應(yīng)成為“利改稅”法律依據(jù)的制定者。但是，當(dāng)時(shí)國(guó)營(yíng)企業(yè)改革的迫切性與全國(guó)人大立法、審議程序的嚴(yán)謹(jǐn)性之間形成了一對(duì)矛盾。

全國(guó)人大常委會(huì)和全國(guó)人大先后在1984年和1985年授權(quán)國(guó)務(wù)院使其擁有稅收設(shè)置的權(quán)力，成為當(dāng)時(shí)最為可行，又不違反基本法律的一項(xiàng)“解決方案”。在當(dāng)時(shí)具有一定的必然性及合理性，但時(shí)至今日已經(jīng)不能符合時(shí)代精神與客觀需要，也為法治建設(shè)帶來(lái)了一系列的障礙與阻力。